In data 31 dicembre 2024 è stata pubblicata sulla Gazzetta Ufficiale la Legge 30 dicembre 2024, n. 207, c.d. Legge di Bilancio 2025, ed è entrata in vigore dal 1° gennaio 2025.
A partire dall’esercizio 2025, quindi, sono state introdotte importanti novità nell’ambito di spese di trasferta, di rappresentanza e di fringe benefit.
La Legge di Bilancio ha introdotto nuovi requisiti per la deducibilità, dal reddito d’impresa e dall’IRAP, delle spese di rappresentanza (ivi inclusi gli omaggi) e di quelle di trasferta.
Inoltre, dal 2025, si applicherà la nuova modalità di calcolo per i fringe benefit dei costi chilometrici di esercizio di autovetture e motocicli concesse in uso promiscuo ed è stato confermato l’innalzamento della soglia di fringe benefit a Euro 1.000,00 (2.000,00 per i dipendenti con figli fiscalmente a carico) per ciascun periodo di imposta.
Si illustrano di seguito i dettagli delle nuove misure.
DEDUCIBILITA’ PER SPESE DI TRASFERTA E DI RAPPRESENTANZA SOLO CON PAGAMENTO TRACCIATO
La Legge di Bilancio interviene con l’art. 1 commi 81-83 modificando gli articoli 51 (lavoro dipendente e assimilato), 54 (lavoro autonomo), 95 (deducibilità delle spese di lavoro dipendente e assimilato in capo alle imprese) del TUIR prevedendo la detassazione o deducibilità, a seconda dei casi, delle indennità e rimborsi spese per vitto e alloggio, nonché per il viaggio e il trasporto effettuato mediante autoservizi pubblici non di linea (taxi e Ncc) solamente se tali oneri sono stati sostenuti dal soggetto a cui spetta l’indennità o il rimborso mediante sistemi di pagamento tracciati.
Pertanto, a partire dal periodo d’imposta 2025:
- per il lavoratore dipendente o assimilato (art. 51 del TUIR) è ammessa la detassazione del rimborso delle spese di vitto, alloggio, viaggio e trasporto sostenute in occasione delle trasferte o le missioni fuori del territorio comunale solo se i pagamenti saranno eseguiti mediante sistemi di pagamento tracciati. Si riporta di seguito una tabella di riepilogo del trattamento fiscale in capo al dipendente distinto per tipologia di rimborso.
- per il lavoratore dipendente o assimilato (art. 51 del TUIR) è ammessa la detassazione del rimborso delle spese di viaggio e trasporto sostenute in occasione delle trasferte o le missioni nell’ambito del territorio comunale solo se sostenute mediante sistemi di pagamento tracciati e se comprovate e documentate (non è necessario, ad esempio, conservare il titolo di viaggio, ma esibire prova di pagamento tracciato). Si ricorda che il rimborso delle spese di vitto e alloggio per trasferte all’interno del territorio comunale è soggetta a tassazione in capo al dipendente;
- per il lavoratore autonomo (art. 54 del TUIR) non concorrono alla formazione del reddito tali spese e i rimborsi analitici relativi alle medesime spese, se addebitate analiticamente al committente e se sostenute mediante sistemi di pagamento tracciati;
- anche per le imprese (art. 95 del TUIR), il rimborso delle spese di cui ai punti precedenti, effettuato nei confronti dei dipendenti, nonché i rimborsi analitici delle spese corrisposti ai lavoratori autonomi sono deducibili nei consueti limiti se i relativi pagamenti sono eseguiti mediante sistemi di pagamento tracciati. Si riporta di seguito una tabella di riepilogo del trattamento fiscale in capo all’impresa distinto per tipologia di rimborso per prestazioni di lavoro.
Diventa, quindi, essenziale per le imprese un rigoroso controllo della documentazione prodotta dai lavoratori e collaboratori oltre che una precisa formazione di tutti i soggetti potenzialmente coinvolti.
Si segnala che quanto finora esposto riguarda le spese sostenute personalmente dai dipendenti/collaboratori e poi rimborsate dal datore di lavoro.
Diversa sarebbe la situazione qualora il datore di lavoro dotasse di carta di credito i dipendenti, risultando in questo caso le spese intestate direttamente al datore di lavoro.
La Legge di Bilancio interviene anche sulle spese di rappresentanza (art. 108 del TUIR) introducendo l’obbligo di pagamento tracciato di tali spese al fine di poter beneficiare della deducibilità; la disposizione vale anche per gli omaggi.
Di conseguenza, le spese di rappresentanza sono deducibili:
- se rispondenti a requisiti di inerenza;
- entro un limite determinato in misura percentuale variabile in relazione all’ammontare dei ricavi della gestione ordinaria, così come stabilito dall’art. 108 del TUIR;
- se vi è l’evidenza del pagamento tracciato della spesa sostenuta.
Se si tratta di spese di rappresentanza relative a vitto e alloggio, la deducibilità è ridotta al 75%.
FRINGE BENEFIT: BENI E SERVIZI RICONOSCIUTI O CONCESSI DAI DATORI DI LAVORO AI PROPRI DIPENDENTI
La Legge di Bilancio conferma per il triennio 2025 – 2027 l’innalzamento del limite di esenzione per l’assegnazione di beni e servizi riconosciuti o concessi dai datori di lavoro ai propri dipendenti da Euro 258,23 (per ciascun periodo d’imposta) a Euro 1.000,00; il limite è ulteriormente incrementato a Euro 2.000,00 per lavoratori con figli fiscalmente a carico.
Al fine di verificare il raggiungimento del limite di esenzione di Euro 1.000, o Euro 2.000 ove previsto, sarà necessario considerare i seguenti beni e servizi concessi ai dipendenti:
- buoni spesa e buoni benzina;
- ricariche telefoniche;
- buoni acquisto Amazon, Zalando;
- regali e cestini natalizi;
- autovettura in uso promiscuo;
- interessi su prestiti;
- polizza rischi extra professionali;
- fabbricati concessi in uso abitativo, senza obbligo di dimora;
- possibile conferma del pagamento o rimborso delle utenze domestiche del servizio idrico, dell’energia elettrica e del gas naturale;
- pagamento dell’affitto o degli intessi su mutuo ipotecario sulla prima casa.
Qualora il valore dei beni e servizi forniti, nonché delle somme erogate o rimborsate per il pagamento delle bollette o delle spese per locazione o interessi sul mutuo relativo all’abitazione principale, risulti complessivamente superiore al limite, l’intero valore rientra a tassazione in capo al dipendente.
Tali spese restano in ogni caso deducibili in capo all’impresa.
Con risposta a interpello n. 5 del 15 gennaio 2025, l’Agenzia delle Entrate ammette la possibilità di erogare i fringe benefit ai dipendenti mediante un’apposita carta di debito utilizzabile esclusivamente a tal fine, essendo qualificabile come documento di legittimazione ai sensi dell’art. 51 comma 3-bis del TUIR e dell’art. 6 del DM 25 marzo 2016.
Tale carta:
- non sarebbe monetizzabile e/o convertibile (anche solo parzialmente) in denaro;
- sarebbe nominativa, quindi utilizzabile unicamente dal dipendente, titolare della stessa, tramite un PIN personale o riconoscimento biometrico;
- non sarebbe cedibile a terzi o commercializzabile;
- sarebbe utilizzabile esclusivamente presso gli esercizi commerciali aderenti al circuito del provider che svolgono attività d’impresa nei soli settori preventivamente individuati come potenziali erogatori di fringe benefit per i propri dipendenti. La lista degli esercenti che rispondono alle condizioni previste sarebbe individuabile da parte dei beneficiari all’interno della piattaforma digitale nell’area riservata dedicata ad ogni utente.
FRINGE BENEFIT: RIMBORSI CHILOMETRICI E NUOVE TABELLE ACI 2025
La Legge di Bilancio 2025 prevede la modifica all’art. 51 comma 4 lett. a) del TUIR, che riguarda la determinazione del fringe benefit per le auto concesse in uso promiscuo ai dipendenti.
La nuova disposizione:
- sostituisce il criterio alla base della determinazione del fringe benefit, passando dal livello di emissione di anidride carbonica alla tipologia di veicolo in base all’alimentazione;
- modifica le percentuali da applicare al costo chilometrico ACI.
Il fringe benefit costituisce un reddito in natura, tassato in capo al dipendente, per un importo calcolato applicando al costo desunto dalle tabelle ACI per una percorrenza forfettaria di 15.000 km, un coefficiente di demoltiplicazione.
Prima delle modifiche normative i coefficienti di demoltiplicazione erano i seguenti:
Tale meccanismo di calcolo resta in vigore per i veicoli immatricolati prima del 1° gennaio 2025 e per i contratti esistenti prima di tale data.
A seguito delle modifiche, viene superata la precedente disciplina basata sulle emissioni di anidride carbonica, a vantaggio di un modello che incentiva l’assegnazione di autovetture elettriche e penalizza l’assegnazione di quelle con motore endotermico, a prescindere dalle emissioni.
Per i veicoli di nuova immatricolazione, concessi in uso promiscuo con contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2025, le nuove tabelle ACI 2025 individuano, per tutti i modelli, gli importi dei fringe benefit in apposite colonne distinte in base alla tipologia di alimentazione del veicolo. I nuovi coefficienti di demoltiplicazione saranno i seguenti:
Per i veicoli immatricolati prima del 1° gennaio 2025 oggetto di contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2025, resta un vuoto normativo che rende impossibile calcolare il fringe benefit con l’uno o con l’altro metodo.
L’Agenzia delle Entrate con risoluzione 20 giugno 2017, n. 74/E aveva chiarito che laddove il legislatore non abbia indicato un criterio forfetario per la valorizzazione di un benefit, i costi sostenuti dal dipendente nell’esclusivo interesse del datore di lavoro, devono essere individuati sulla base di elementi oggettivi, documentalmente accertabili, al fine di evitare che l’intero “valore normale” di esso concorra alla determinazione del reddito di lavoro dipendente.
Di conseguenza, in questo particolare caso, il benefit dovrà essere fiscalmente valorizzato per la sola parte riferibile all’uso privato dell’autoveicolo, motociclo o ciclomotore, scorporando quindi dal suo valore normale, l’utilizzo nell’interesse del datore di lavoro.
FRINGE BENEFIT AUTO: TRATTAMENTO FISCALE IN CAPO AL DATORE DI LAVORO
Le modifiche introdotte non incidono sulla disciplina di deducibilità in capo ai datori di lavoro. Riportiamo comunque, in estrema sintesi, il trattamento fiscale in vigore.
Lo studio resta a disposizione per ogni eventuale chiarimento.
Post scritto da:
Dott.ssa Anna Foresti
Dottore commercialista e revisore legale