Per dare impulso ed incentivare gli investimenti in beni strumentali nuovi, la legge di Stabilità 2016 aveva introdotto il c.d. super-ammortamento, una misura agevolativa che interviene sulla disciplina fiscale degli ammortamenti. La legge di Bilancio 2017 conferma e proroga, con alcune modifiche, tale agevolazione e, nell’ambito dell’ambizioso piano Industria 4.0, introduce l’iper-ammortamento, una nuova forma di bonus per gli investimenti in beni strumentali ad alto contenuto tecnologico.
Dopo una prima fase di incertezza circa i soggetti interessati, i beni agevolabili e le tempistiche per usufruire di tali agevolazioni, l’Agenzia delle Entrate di concerto con il Ministero dello Sviluppo Economico è intervenuta con la circolare n. 4/E del 30 marzo 2017 per fornire alcuni importanti chiarimenti.
Il super-ammortamento si sostanzia in una maggiorazione del 40% ai fini fiscali del costo di acquisto (o dei canoni di leasing) del bene oggetto d’investimento. Il maggior costo riconosciuto determina un aumento della quota annua di ammortamento (o del canone annuo di leasing) fiscalmente deducibile che può essere portata in deduzione del reddito in via extracontabile tramite variazioni in diminuzione in dichiarazione.
La nuova agevolazione dell’iper-ammortamento consente invece di incrementare del 150% il costo di acquisto o i canoni di leasing dei beni strumentali in chiave Industria 4.0. Anche in questo caso, il beneficio può essere fruito in via extracontabile mediante una variazione in diminuzione da effettuarsi ai fini delle imposte sui redditi.
Ambito temporale:
Entrambe le agevolazioni spettano per gli investimenti effettuati dal 01.01.2017 al 31.12.2017 (nel caso del super-ammortamento è stata prorogata l’originaria scadenza del 31.12.2016).
È possibile beneficiare dell’agevolazione fino al 30.06.2018 purché, entro il 31.12.2017, risulti accettato dal venditore il relativo ordine e sia avvenuto il pagamento di acconti pari almeno al 20% del costo di acquisizione.
Per individuare il corretto momento in cui l’investimento si considera effettuato è necessario ricorrere alle regole generali della competenza di cui all’art. 109 del TUIR e cioè:
- per i beni acquistati in proprietà rileva la data di consegna o spedizione, ovvero, se successiva, la data in cui si verifica l’effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale, senza tener conto delle clausole di riserva della proprietà;
- nel caso di beni in leasing, rileva invece il momento in cui il bene viene consegnato, ossia entra nella disponibilità del locatario. In caso sia prevista la clausola di prova a favore del locatario, rileva la dichiarazione di esito positivo del collaudo da parte di quest’ultimo.
È necessario evidenziare che l’individuazione del momento temporale in cui l’investimento si considera effettuato è volto ad individuare se il soggetto ha diritto o meno alla maggiorazione. Diversamente, il momento da cui è possibile usufruire del beneficio corrisponde all’esercizio in cui entra in funzione il bene ai sensi dell’art. 102 del TUIR.
Soggetti interessati:
L’ambito soggettivo relativo al super-ammortamento non è stato modificato rispetto a quello originariamente previsto dalla legge di Stabilità 2016 e possono accedervi i titolari di reddito d’impresa e gli esercenti arti e professioni.
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Imprese
L’agevolazione è fruibile da tutti i titolari di reddito d’impresa indipendentemente dalla natura giuridica, dalla dimensione e dal settore economico in cui operano. Inoltre, il bonus del 40% è riconosciuto anche agli enti non commerciali con riferimento all’attività commerciale eventualmente svolta. In aggiunta, possono accedere all’incentivo non solo le imprese residenti in Italia, ma anche le società e gli enti alle stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di imprese non residenti. -
Professionisti
Sono interessati dal super-ammortamento coloro che svolgono attività di lavoro autonomo, anche in forma associata. In aggiunta, rientrano tra i soggetti agevolabili le persone fisiche esercenti arti e professioni che aderiscono al regime dei minimi (art. 1, commi 96 e seguenti, l. n. 244/2007) e al regime di vantaggio (art. 27, commi 1 e 2, d.l. n. 98/2011). Rimangono invece escluse le persone fisiche esercenti attività di impresa, arti o professioni che aderiscono al regime forfetario (art. 1, commi 54-89, l. n. 190/2014).
Per quanto riguarda l’iper-ammortamento, è necessario segnalare che questo riguarda solamente i titolari del reddito d’impresa e non anche gli esercenti arti o professioni, pertanto questi ultimi rimangono esclusi dal bonus del 150%, come viene chiarito dalla circolare n. 4/E.
Beni agevolabili:
Super-ammortamento
La maggiorazione del 40% riguarda solo beni materiali strumentali nuovi, delineandosi così tre caratteristiche essenziali per poter usufruire dell’agevolazione:
- la materialità,
- la strumentalità,
- la novità.
Il primo requisito richiesto dalla normativa per poter accedere all’incentivo fiscale è quello della materialità: il beneficio fiscale riguarda solo gli investimenti in beni materiali, rimanendo esclusi di conseguenza quelli immateriali. È prevista solo un’eccezione per alcuni tipi di beni immateriali legati all’Industria 4.0 per cui è prevista una maggiorazione ad hoc collegata all’iper-ammortamento di cui si dirà in seguito.
Il secondo requisito riguarda invece la strumentalità rispetto all’attività dell’impresa beneficiaria: i beni agevolabili devono essere di uso durevole ed idonei ad essere impiegati come strumenti di produzione all’interno del processo produttivo dell’impresa. Sono invece esclusi i beni autonomamente destinati alla vendita (beni merce), i beni trasformati o assemblati per l’ottenimento di prodotti destinati alla vendita e i materiali di consumo.
Un’ulteriore caratteristica richiesta per ottenere il beneficio fiscale è relativa alla novità del bene: gli investimenti devono riguardare beni che non sono ad alcun titolo già stati utilizzati.
Secondo tale definizione, possono rientrare nell’agevolazione:
- i beni acquistati da un soggetto diverso dal produttore o dal commerciante, purché il bene non sia mai stato utilizzato ed entrato in funzione;
- i beni esposti in show room ed utilizzati esclusivamente dal rivenditore al solo scopo dimostrativo, in quanto l’esclusivo utilizzo del bene da parte del rivenditore ai soli fini dimostrativi non fa perdere al bene il requisito della novità.
Nel caso in cui l’investimento riguardi un bene complesso, questo si ritiene “nuovo” nel caso in cui l’entità del costo relativo ai beni usati non sia prevalente rispetto al costo complessivamente sostenuto: ciò vale sia nell’ipotesi di acquisto da terzi di un bene complesso che incorpora anche un bene usato (in tal caso il cedente dovrà attestare che il costo del bene usato non è di ammontare prevalente rispetto al costo complessivo) sia nell’ipotesi di bene realizzato in economia.
Si evidenzia inoltre che la legge di Bilancio 2017 conferma quanto già stabilito della legge di Stabilità 2016, e cioè rimangono esclusi dall’ambito applicativo dell’agevolazione gli investimenti che riguardano:
- beni materiali strumentali per i quali il decreto del Ministro delle finanze 31 dicembre 1988 stabilisce coefficienti di ammortamento inferiori al 6,5%;
- fabbricati e costruzioni;
- altri particolari beni identificati nell’Allegato n. 3 della legge di Stabilità stessa.
Per quanto riguarda i veicoli, la legge di Bilancio 2017 introduce delle novità: vengono esclusi dal beneficio fiscale gli autoveicoli a deduzione limitata. Pertanto, dal 1 gennaio 2017, il super-ammortamento sarà applicabile solamente ai veicoli utilizzati esclusivamente come beni strumentali, cioè quei beni senza i quali l’attività stessa non può essere esercitata (ad esempio le autovetture per le imprese che effettuano attività di noleggio), o adibiti ad uso pubblico (ad esempio i taxi). Rimangono invece esclusi i veicoli dati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo d’imposta.
Iper-ammortamento
Visto che la disciplina dell’iper-ammortamento deriva da quella dettata per il super-ammortamento, alla maggiorazione del 150% possono essere applicate le osservazioni appena discusse circa i beni agevolabili, con opportune precisazioni.
In particolare, la legge di Bilancio 2017 stabilisce che la maggiorazione del 150% del costo è applicabile solamente agli investimenti in beni materiali strumentali nuovi elencati nell’Allegato A alla legge stessa (“Beni funzionali alla trasformazione tecnologica e digitale delle imprese secondo il modello «Industria 4.0»”).
È la stessa Circolare n. 4/E a raggruppare tali beni in tre grandi categorie:
- beni strumentali il cui funzionamento è controllato da sistemi computerizzati o gestito tramite opportuni sensori e azionamenti;
- sistemi per l’assicurazione della qualità e della sostenibilità;
- dispositivi per l’interazione uomo macchina e per il miglioramento dell’ergonomia e della sicurezza del posto di lavoro in logica 4.0.
L’Agenzia delle Entrate fornisce chiarimenti anche con riguardo a dispositivi, strumentazione e componentistica intelligente per l’integrazione, la sensorizzazione e/o l’interconnessione e il controllo automatico dei processi utilizzati anche nell’ammodernamento o nel revamping dei sistemi di produzione esistenti: affinché valga l’agevolazione, è necessario che essi assicurino che il bene oggetto di ammodernamento rispetti le caratteristiche obbligatorie e le ulteriori caratteristiche riportate nell’Allegato A. Se possiedono tali caratteristiche essi possono beneficiare dell’iper-ammortamento anche se sono eventualmente contabilizzati ad incremento di beni oggetto di ammodernamento o revamping già esistenti e non agevolabili.
La misura dell’iper-ammortamento si differenzia dal super-ammortamento poiché, per fruire dell’agevolazione è necessaria la caratteristica dell’interconnessione: il bene strumentale in oggetto deve essere interconnesso al sistema aziendale di gestione della produzione ovvero alla rete di fornitura.
Questo viene chiarito nella Circolare n. 4/E in cui si chiarisce che affinché un bene possa essere definito “interconnesso” è necessario (e sufficiente) che vengano rispettate due condizioni:
- scambi informazioni con sistemi interni (sistema gestionale, sistemi di pianificazione, sistemi di progettazione e sviluppo del prodotto, monitoraggio, anche in remoto, e controllo, altre macchine dello stabilimento, ecc.) e/o esterni (clienti, fornitori, partner nella progettazione e sviluppo collaborativo, altri siti di produzione, supply chain, ecc.) per mezzo di un collegamento basato su specifiche documentate, disponibili pubblicamente e internazionalmente riconosciute (TCP-IP, HTTP, MQTT, ecc.);
- sia identificato univocamente, al fine di riconoscere l’origine delle informazioni, mediante l’utilizzo di standard di indirizzamento internazionalmente riconosciuti (indirizzo IP).
Per poter usufruire dell’iper-ammortamento è necessario attestare che il bene oggetto dell’investimento possieda le caratteristiche tecniche per includerlo nell’Allegato A e che sia interconnesso al sistema aziendale di gestione della produzione o alla rete di fornitura.
Tale informativa deve risultare da:
- un’autocertificazione del legale rappresentante dell’impresa acquirente resa ai sensi del D.P.R. n. 445/2000 (dichiarazione sostitutiva di atto notorio);
- ovvero, per i beni di costo unitario di acquisizione superiore a 500.000 euro, da una perizia tecnica giurata rilasciata da un ingegnere o da un perito industriale iscritti nei rispettivi albi professionali, ovvero da un attestato di conformità rilasciato da un ente di certificazione accreditato.
Beni immateriali
Come già detto, il super-ammortamento riguarda solo i beni strumentali materiali, mentre rimangono esclusi dall’agevolazione quelli immateriali. La legge di Bilancio 2017 permette tuttavia di usufruire della maggiorazione del 40% anche per alcuni beni immateriali funzionali alla trasformazione tecnologica in chiave “Industria 4.0”. Nello specifico, i soggetti che beneficiano dell’iper-ammortamento possono sfruttare una maggiorazione del 40% per i beni immateriali strumentali oggetto di investimento compresi nell’Allegato B annesso della legge di Bilancio 2017 (“Beni immateriali (software, sistemi e system integration, piattaforme e applicazioni) connessi a investimenti in beni materiali «Industria 4.0»”).
Come è facile notare, per ottenere l’incentivo, rileva solamente il profilo soggettivo e non quello oggettivo: il bene immateriale è agevolabile se il soggetto beneficia già dell’iper-ammortamento e non è invece necessario che esso sia collegato ad un bene materiale specifico.
È bene precisare che affinché un software possa essere un investimento agevolabile è necessario che questo sia iscrivibile in bilancio tra le immobilizzazioni immateriali. Ancora, l’Allegato B riguarda i software c.d. “stand alone”, cioè non necessari al funzionamento del bene materiale: nel caso in cui il software sia invece embedded (cioè integrato) in un bene materiale dell’allegato A e venga acquistato unitamente ad esso, il bene immateriale, unitamente a quello materiale, è agevolabile con l’iper-ammortamento del 150%.
Da ultimo, per sfruttare l’agevolazione del 40% per i beni immateriali, è necessario fornire la medesima informativa richiesta per i beni immateriali con riguardo alle caratteristiche tecniche tali da includerlo nell’Allegato B.
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Post scritto da:
dott. Andrea Andrighetto